Företag som överlåter tillgångar och verksamheter till underpris kan missa stora skattebesparingar.

Uttagsbeskattning ska ske om en ägare plockar ut en tillgång ur ett bolag utan att betala marknadspris. Men om en koncern eller företagsgrupp ska göra en omstrukturering finns undantag som gör det möjligt att föra över tillgångar mellan olika enheter i gruppen utan att det kostar stora skattepengar.

På så vis kan det vara tillåtet att sälja tillgångar mellan bolag till ett pris under marknadsvärdet för att undvika skattepliktig vinst, under förutsättning att vissa villkor är uppfyllda. En sådan försäljning kallas underprisöverlåtelse. Undantagen redovisas i 23 kapitlet inkomstskattelagen och har kommit till för att underlätta omstruktureringar i näringslivet.

Det fanns tidigare en vedertagen praxis som innebar att det krävdes särskilda skäl för att undvika uttagsbeskattning. Med de nya reglerna blev det i praktiken lättare att slippa uttagsbeskattning. Tidigare praxis om ett starkt ägarsamband mellan överlåtare och förvärvare mjukades upp väsentligt. Numera går det bra att överföra tillgångar från exempelvis ett aktiebolag till en näringsverksamhet som bedrivs av aktieägarens barn till underpris, men då måste det röra sig om en hel verksamhet eller verksamhetsgren.

Huvudregeln är alltså att uttagsbeskattning ska ske vid en överlåtelse under marknadsvärdet som inte är affärsmässigt motiverad; att uttagsbeskattning inte sker är ett undantag. Tanken bakom undantagsreglerna är att underprisöverlåtelser inte ska medföra en otillbörlig skatteförmån. Därför ställer lagen en rad krav för att man ska undvika uttagsbeskattning.

Till att börja med handlar det om vem som kan vara överlåtare respektive förvärvare (säljare och köpare): Förenklat ska det vara ett företag eller en fysisk person som driver företag, kretsen av köpare är lite snävare och även om ideella föreningar och stiftelser kan vara parter så är det under begränsade förutsättningar och i regel bara som säljare.

Vidare krävs att köparen direkt efter transaktionen är skattskyldig i Sverige för inkomst av näringsverksamhet där tillgången ingår. Ett annat krav för att slippa uttagsbeskattning är att säljaren ska ha avdragsrätt för koncernbidrag till köparen om transaktionen rör enstaka tillgångar; handlar det i stället om överlåtelse av en hel rörelse eller verksamhetsgren gäller inte det kravet.

Lagen ställer också krav gällande kvalificerade andelar. Om säljaren är en fysisk person och förvärvaren är ett företag måste andelarna i företaget vara kvalificerade, alltså omfattas av de så kallade 3:12-reglerna. Om både köpare och säljare är företag och någon andel i det säljande företaget är kvalificerad, krävs att minst lika stor andel i det köpande företaget också är kvalificerad.

Om köparen har ett inrullat underskott kan en underprisöverlåtelse leda till att resultatet jämnas ut genom att övervärdet i inköpet kan realiseras och kvittas mot underskottet. Eftersom lagstiftaren anser att en sådan hantering skulle ge en otillbörlig skattefördel finns ett krav på köparen att avstå från tidigare underskott för att få genomföra en underprisöverlåtelse. Om underpriset i stället leder till en förlust på den aktuella tillgången, får avdrag inte göras för förlusten utan tillgången ska anses ha sålts för sitt skattemässiga värde. Om överlåtelsen sker inom en koncern där det finns koncernbidragsspärrade underskott kan det bli lite mer komplicerat.

En vanlig fråga är om betalningen för en överlåtelse egentligen utgör ersättning för utfört arbete. Om svaret är ja, gäller i stället att arbetsgivaren anses ha lämnat ett sidovederlag för den anställdes arbetsinsats. I sådana fall innebär det därför att förvärvaren ska förmånsbeskattas för skillnaden mellan marknadsvärdet och erlagd ersättning. Det kan gälla även om underprisöverlåtelsen har skett till ett bolag där arbetstagaren är delägare. Om förvärvaren är en närstående till den som är anställd hos överlåtaren och som anses ha lämnat sidovederlag är det den anställde som ska förmånsbeskattas och inte förvärvaren.

I de fall en anställd, exempelvis en vd, och arbetsgivarebolaget gemensamt äger ett bolag som medverkar i en underprisöverlåtelse bestående av aktier till ett förmånligt pris från arbetsgivarebolaget till vd:n kan det vara så att reglerna om underprisöverlåtelser gör att vd:n inte kan tjänstebeskattas. VD:n blir indirekt rikare eftersom dennes aktier ökar i värde. Under vissa förutsättningar kan personen ändå inte beskattas för detta om transaktionen är en godkänd underprisöverlåtelse. Men enligt praxis kan tjänstebeskattning ändå bli aktuell om underpriset rätteligen utgör sidovederlag för tjänst.

UNDERPRISÖVERLÅTELSE ELLER BYTE?

I höstas tog Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) upp ett fall där ett fastighetsbolag inom samma kommunala koncern ville omfördela fastighetsinnehav mellan bolagen. Transaktionerna skulle ske mellan bolag som samtliga hade rätt att ge och ta koncernbidrag och ersättningarna understeg marknadsvärde. Affärerna var korsvisa och samtidiga och ett visst organisatoriskt mål uppfylldes samtidigt som den interna förmögenhetsfördelningen vidmakthölls. I det här fallet ville man omfördela fastigheterna för att få en effektivare organisation, förvaltning och kapitalanvändning. Överlåtelserna var inte beroende av varandra och påverkade inte heller bolagens balansomslutning.

Skatterättsnämnden meddelade i januari i år att man betraktade överlåtelserna som byten och att reglerna om underprisöverlåtelser därmed inte kunde appliceras. Den 15 september 2014 meddelade dock HFD att man ändrade bedömningen och därmed återigen bekräftade den praxis som fanns sedan tidigare.

Avgörande för utgången i HFD var att överlåtelserna inte var beroende av varandra utan hade kunnat ske var för sig och att det inte skulle ske några utjämnande värdeöverföringar mellan bolagen. Domen innebär att den osäkerhet som existerat efter Skatterättsnämndens förhandsbesked nu är borta.

Högsta förvaltningsdomstolen, 15 september 2014, 1030-14.

Källa: Mazars